Il contribuente può impugnare la cartella di pagamento della quale sia venuto a conoscenza solo attraverso un estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta da Equitalia.
Il principio generale del processo tributario per cui i vizi di un atto non notificato possono farsi valere mediante impugnazione del primo atto successivo notificato, non ha portata assoluta.
L’invalidità dell’atto anteriore non notificato, nella specie ruolo e cartella di pagamento, può essere fatta valere anche prima ossia nel caso in cui il contribuente abbia conoscenza di una cartella di pagamento mediante estratto di ruolo da egli richiesto.
Così statuisce la Corte di Cassazione, con sentenza n.19704/2015 resa a Sezioni Unite il 2 ottobre 2015.

Nell’esprimere il principio di diritto appena sintetizzato, la Suprema Corte ha, in premessa, ritenuto doveroso chiarire la differenza non solo lessicale bensì tecnica tra “ruolo” esattorale ed “estratto di ruolo“.

Differenza tra ruolo ed estratto di ruolo

Il ruolo, come noto, ha una sua specifica definizione legislativa [1]. E’ l’elenco dei debitori e delle somme da essi dovuti formato dall’Amministrazione finanziaria ai fini della riscossione a mezzo del concessionario.
Il ruolo reca l’iscrizione delle imposte, sanzioni ed interessi dovute dal contribuente ed ha natura di atto amministrativo impositivo (fiscale, contributivo o di riscossione delle altre entrate per le quali la legge lo prevede per la riscossione coattiva delle stese, ad esempio, per le sanzioni amministrative). E’ atto proprio ed esclusivo dell’ente creditore impositore (i.e. Agenzia delle Entrate).

Il ruolo, sottoscritto dal capo dell’ufficio impositore o da un suo delegato, assume la natura di titolo esecutivo: una volta consegnato al concessionario della riscossione (i.e. Equitalia) permette di procedere al recupero coattivo del credito ivi indicato. Difatti, il concessionario della riscossione, in forza del ruolo trasmessogli, redige la cartella di pagamento che contiene l’intimazione al contribuente di pagare gli importi risultati dal ruolo nel termine di 60 giorni dalla notificazione della cartella medesima a pena di attivare l’esecuzione forzata in suo danno.
Pertanto, nella normalità dei casi, gli importi iscritti a ruolo vengono portati a conoscenza del contribuente mediante notifica della cartella di pagamento.

Diversamente l’estratto di ruolo è un semplice un documento rilasciato dal concessionario a richiesta del contribuente che non ha alcun fondamento legislativo.
In sostanza l’estratto di ruolo costituisce un elaborato informatico formato dall’esattore ed indica gli estremi del ruolo afferenti una determinata cartella di pagamento ma non reca con sé alcuna pretesa impositiva diretta od indiretta al contribuente che lo richiede.

E’ impugnabile la cartella di pagamento non notificata al contribuente il quale ne abbia avuto conoscenza prendendo visione dell’estratto di ruolo?

Posta la distinzione tra ruolo ed estratto di ruolo, la Corte di Cassazione ha dato risposta affermativa al quesito appena proposto.
La cartella di pagamento non notificata può essere impugnata allorché il contribuente ne abbia avuto conoscenza visionando l’estratto di ruolo rilasciato dal concessionario della riscossione.

Sintetizzando il pensiero del Supremo Collegio sulla questione si può argomentare come segue.

Il principio generale dell’art. 19 del Decreto Legislativo n. 546/1992 per cui l’invalidità di un atto impositivo che non sia stato notificato o che, comunque, non sia pervenuto al contribuente, deve essere fatta valere mediante impugnazione del primo atto successivo che gli sia notificato, non ha portata assoluta.
Non è possibile escludere che il contribuente, appena avuta conoscenza dell’esistenza di un atto impositivo reso in suo danno, come la cartella di pagamento, che non gli sia stato notificato, possa comunque impugnarlo senza attendere la notifica di un atto successivo alla stessa. Tale principio si fonda sulla logica circostanza che una preclusione del genere determinerebbe un’abnorme disparità tra contribuente ed amministrazione finanziaria.

Difatti, la cartella di pagamento non notificata, sebbene rende impossibile al destinatario di conoscere l’atto e promuovere giudizio di impugnazione, non interrompe il procedimento di imposizione e di riscossione avviato dall’amministrazione. Procedimento che potrebbe avanzare indisturbato fino alla sua conclusione e spingersi al compimento dell’esecuzione forzata senza che, il contribuente, prima di quel momento abbia potuto contestare la pretesa fiscale mediante una impugnazione. E ciò non a causa dell’inerzia del contribuente, bensì per l’omessa notificazione ovvero per l’invalida notificazione dell’atto impositivo da parte dell’amministrazione.

In un contesto del genere, ritiene la Cassazione, la circostanza che il contribuente possa conoscere dell’esistenza di una cartella di pagamento resa in suo danno prendendo visione dell’estratto di ruolo rilasciato, a richiesta, dal concessionario della riscossione, può rappresentare un utile correttivo e consentirgli, a partire dal momento in cui ne ha conoscenza, di impugnare un atto che non ha potuto impugnare in precedenza a causa dell’invalidità di una notifica della quale era onerata l’amministrazione.

In conclusione, ad avviso delle Sezioni Unite, nel caso di omessa od invalida notifica della cartella di pagamento, il contribuente, per fare valere l’invalidità della stessa (in uno con il ruolo), ha due possibilità:

1. ai sensi del richiamato art. 19, D. Lgs. 546/1992 far valere le ragioni di invalidità della cartella di pagamento non notificata o invalidamente notificata (e, se del caso, anche del ruolo) mediante impugnazione del primo atto successivo ritualmente notificato;
2. impugnare la cartella di pagamento (e, se del caso, anche il ruolo) nel termine di 60 giorni dal momento in cui ha avuto notizia di una cartella di pagamento resa in suo danno, non notificata o invalidamente notificata, venendone a conoscenza mediante visione dell’estratto di ruolo chiesto e rilasciato dal concessionario della riscossione.

[1] art. 10, lett. b), D.P.R. n. 602/1973.

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